Creditorul bugetar, decăzut din dreptul de a-și recupera creanța sa în cadrul unei proceduri de insolvență, ca urmare a înscrierii tardive la masa credală, mai are ulterior dreptul de a-și valorifica respectiva creanță în cadrul unei cererii de rambursare TVA formulată de către debitorul aflat în procedura de insolvență?
În urma interpretărilor diferite date acestei probleme de drept, Înalta Curte de Casație și Justiție, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, a pronunțat următoarea hotărâre prealabilă (disponibilă aici):
„Prevederile art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal se interpretează în sensul că dacă s-a constatat, prin hotărâre definitivă, că o creanţă fiscală nu poate fi valorificată în procedura insolvenţei reglementată de Legea nr. 85/2006, ca urmare a depunerii tardive a acesteia, aceeaşi creanţă nu mai poate fi valorificată de organul fiscal în procedura soluţionării cererii de rambursare a T.V.A., formulată de debitoarea aflată în procedura insolvenţei.”
Principalele considerente ale deciziei au fost următoarele:
„(…)
-
Aşa cum s-a arătat anterior, Codul fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, a fost abrogat prin Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 688 din 10 septembrie 2015, act normativ care a intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2016. Dispoziţiile art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal îşi au corespondent în dispoziţiile art. 303 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, însă ele nu sunt identice, de remarcat fiind faptul că noul text conţine reglementări cu privire la restituiri de T.V.A. pentru situaţia în care plătitorul de T.V.A. se află în insolvenţă.
-
În ceea ce priveşte Legea nr. 85/2006, de asemenea, în prezent abrogată, dispoziţiile corespondente ale art. 64 alin. (1) şi art. 76 se regăsesc în prevederile art. 102 alin. (1), respectiv art. 114 din Legea nr. 85/2014, ele fiind similare.
-
În esenţă se impune a fi dezlegată problema priorităţii aplicării între două norme cu caracter special, pe de o parte, dispoziţiile art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, iar, pe de altă parte, dispoziţiile art. 64 alin. (1) şi art. 76 din Legea nr. 85/2006, în procedura de recuperare a unei creanţe fiscale împotriva unui debitor aflat în procedura de insolvenţă.
-
Faţă de problema de drept care formează obiectul prezentei sesizări se constată că, dintre cele două legi speciale aflate în concurs, este aplicabilă cu prioritate Legea nr. 85/2006 care reglementează procedura insolvenţei.
-
Deschiderea procedurii insolvenţei marchează începutul unei perioade fiscale speciale, debitorul în procedură având obligaţia să achite datoriile născute anterior deschiderii procedurii, cu respectarea ordinii de prioritate şi a procedurilor prevăzute de lege. Recuperarea creanţelor împotriva unui debitor în insolvenţă este guvernată de dispoziţiile legii speciale, care reglementează o procedură colectivă, concursuală şi egalitară care are în vedere recuperarea tuturor creanţelor, inclusiv recuperarea creanţelor fiscale.
-
În acest scop, legiuitorul instituie în sarcina titularului unei creanţe născute anterior deschiderii procedurii obligaţia depunerii în termenul legal a declaraţiei de creanţă, neîndeplinirea acestei obligaţii producând efectul prevăzut de art. 76 din Legea nr. 85/2006 asupra realizării acestei creanţe, în sensul că respectivul creditor nu va mai avea dreptul de a-şi realiza creanţa împotriva debitorului în timpul procedurii sau după închiderea acesteia şi nici împotriva membrilor ori asociaţilor cu răspundere nelimitată ai persoanei juridice debitoare în timpul procedurii şi nici ulterior închiderii procedurii, cu excepţia cazului în care debitorul a fost găsit vinovat de bancrută simplă sau bancrută frauduloasă sau s-a angajat răspunderea membrilor organelor de conducere pentru efectuarea de plăţi sau transferuri frauduloase. Orice procedură care ar avea ca scop realizarea unei creanţe în mod individual este suspendată conform dispoziţiilor art. 36 din Legea nr. 85/2006, în timp ce debitorul este obligat să îşi recupereze creanţele în vederea maximizării averii sale.
-
Atât legea insolvenţei, cât şi codul fiscal conţin dispoziţii cu caracter special, fiecare având însă propriul domeniu de reglementare, dar, în condiţiile în care la procedura colectivă, egalitară şi concursuală a insolvenţei participă toţi creditorii, inclusiv creditorii bugetari, aceştia trebuie să se supună prevederilor legii insolvenţei în procesul de realizare a creanţei.
-
În aceste condiţii se poate aprecia că în cursul acestei proceduri speciale de insolvenţă nu mai pot fi aplicate, în ceea ce priveşte realizarea creanţelor, dispoziţiile contrare dintr-o altă lege, chiar dacă aceasta reglementează o procedură de stabilire a creanţelor fiscale, aşa cum este Codul fiscal. Concursul dintre legea specială şi legea generală se rezolvă în favoarea primei, conform principiului specialia generalibus derogant. Codul fiscal reglementează procedura generală de stabilire a creanţelor fiscale şi de recuperare a creanţelor fiscale împotriva debitorilor care nu se află în situaţii speciale, cum este procedura de insolvenţă, iar Legea nr. 85/2006 reglementează procedura specială de realizare a tuturor creanţelor, inclusiv a creanţelor fiscale faţă de un debitor în insolvenţă.
-
Prin urmare, raportat la modalitatea de realizare a creanţelor faţă de un debitor aflat în procedura de insolvenţă, se aplică cu prioritate dispoziţiile legii insolvenţei, organul fiscal neputând să îşi mai valorifice propria creanţă, neînscrisă la masa pasivă în procedura colectivă, prin respingerea cererii de rambursare T.V.A. în procedura reglementată de art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.
-
În raport cu cele expuse mai sus, prevederile art. 1473 din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003) se interpretează în sensul că dacă s-a constatat că o creanţă fiscală nu mai poate fi valorificată în procedura insolvenţei reglementată de Legea nr. 85/2006, ca urmare a depunerii tardive a acesteia, aceeaşi creanţă nu poate fi valorificată de organul fiscal în procedura administrativă a soluţionării cererii de rambursare a T.V.A. formulată de debitoarea aflată în procedura insolvenţei.
-
În procedura de recuperare a creanţelor, dispoziţiile Legii nr. 85/2006 au caracter de normă specială în raport cu dispoziţiile Codului fiscal, aplicându-se cu prioritate dispoziţiile legii insolvenţei. O creanţă fiscală născută anterior deschiderii procedurii insolvenţei nu poate fi valorificată separat de organul fiscal, într-o procedură administrativă demarată de o societate aflată în procedura în insolvenţă.”
(I.C.C.J., Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, Decizia nr. 28/20218 Dosar nr. 37/1/2018, Publicată in Monitorul Oficial, Partea I nr. 506 din 20/06/2018)
NOTĂ:
În completarea argumentelor Înaltei Curți, semnalăm faptul că potrivit art. 15 din Legea nr. 24 din 27 martie 2000 privind normele de tehnica legislativa pentru elaborarea actelor normative, republicată în M.Of. nr. 260/21 apr. 2010, norma specială se poate determina astfel:
„Reglementari speciale si derogatorii
Articolul 15
(1) O reglementare din aceeasi materie si de acelasi nivel poate fi cuprinsa intr-un alt act normativ, daca are caracter special fata de actul ce cuprinde reglementarea generala in materie.
(2) Caracterul special al unei reglementari se determina in functie de obiectul acesteia, circumstantiat la anumite categorii de situatii, si de specificul solutiilor legislative pe care le instituie.
(3) Reglementarea este derogatorie daca solutiile legislative referitoare la o situatie anume determinata cuprind norme diferite in raport cu reglementarea-cadru in materie, aceasta din urma pastrandu-si caracterul sau general obligatoriu pentru toate celelalte cazuri.”
(Cosmin Turcu)
